Le role des normes comptables dans la responsabilite civile des auditeurs de societes.

• Author: Bucheler, Remy

En tant que professionnels de la comptabilite, les comptables appliquent dans le cadre de leur activite des normes professionnelles de nature technique : les normes comptables. Cellesci sont adoptees par des organismes prives et independants emanant de la profession. Nous interrogeons le role qu'exercent aujourd'hui ces normes dans le contexte juridique canadien dans un domaine bien particulier qui est le droit de la responsabilite civile. Nous cherchons a determiner dans quelle mesure elles peuvent etre utilisees en tant que normes de comportement au stade de l'analyse de la faute qu'auraient pu commettre des auditeurs dans le cadre d'une verification d'etats financiers de societes.

Suite a une analyse jurisprudentielle, nous remarquons que la violation ou le respect des normes comptables semble en pratique determinant pour juger de la commission ou non d'une faute civile par un auditeur. Ce constat, qui semble a premiere vue etre en contradiction avec l'etat du droit canadien qui reconnait un principe d'independance entre la faute civile (source de responsabilite) et la contravention a une norme externe, nous semble toutefois pouvoir etre reconcilie avec ce concept dans le cadre d'un approfondissement de ses exceptions. Notre recherche nous conduit a proposer une extension de celles-ci au cas de la >, une definition a laquelle nous semblent repondre les normes comptables.

As accounting professionals, accountants apply specific professional and technical regulations in the course of their activities: accounting standards. These are adopted by private and independent bodies emanating from the profession. Our contribution questions the contemporary role of those standards in the Canadian legal context in a very specific area: civil liability. We seek to determine how accounting standards can be used in the context of negligence in order to ascertain the required standard of care of auditors while performing an audit of financial statements.

Having performed a jurisprudential analysis, we notice that the violation of--or compliance with--accounting standards seems, in practice, instrumental in determining whether an auditor has been negligent. This conclusion seems at first sight inconsistent with the current state of Canadian law and the principle of independence between the notion of negligence, source of liability, and the breach of an external standard. In our opinion, however, it can be reconcilied through the recognition of an exception. We therefore propose to consider an additional special case: the "precise and adequate external standard", a definition that we believe accounting standards meet.

Introduction I. Contexte juridique de la responsabilite des auditeurs A. Cadre juridique applicable aux normes comptables 1. Notion de nonnes comptables 2. Integrations legislatives et reglementaires des normes comptables B. Nature des devoirs a charge des auditeurs 1. Contexte du mandat d'audit 2. Fondement de l'action en responsabilite 3. Norme de diligence applicable C. Role de la norme externe dans l'appreciation de la taute II. Faute des auditeurs et normes comptables dans la jurisprudence A. Nature des grids formules et normes invoquees B. Role preponderant des experts C. Impact des normes comptables sur la determination de la laute 1. Utilisation des nonnes comptables 2. Correlation entre la (non-)conformite aux normes comptables el la faute Conclusion Annexe : Jurisprudence analysee Introduction

Les scandales financiers repetitifs et leur echo mediatique se chargent regulierement de rappeler a notre attention l'importance fondamentale de l'ethique et de la responsabilite sociale dans le cadre de la gestion financiere des compagnies. Au centre de cette preoccupation planetaire, la comptabilite apparait comme l'element autour duquel se fixe le debat politique, legislatif et judiciaire. En effet, la comptabilite est a la fois l'outil principal d'information dont les parties concernees par l'entreprise disposent, et un mecanisme de gestion a l'aide duquel les dirigeants prennent et justifient leurs decisions. Les informations en resultant doivent donc etre justes et fiables.

Dans cette optique, l'auditeur (ou verificateur) externe d'une societe >, car il permet de garantir > (1). La fiabilite de l'information financiere est une necessite de la societe par actions moderne, car elle permet aux actionnaires, dans la perspective de la theorie de l'agence (2), de controler les decisions des dirigeants (3).

Garant de la fiabilite des informations diffusees, l'auditeur se doit de repondre des erreurs contenues dans les documents transmis. L'auditeur ne repond en effet pas qu'envers sa societe cliente de la qualite de ses services, mais est egalement susceptible d'etre inquiete par toutes les parties qui se fient aux renseignements diffuses avec sa validation pour prendre leurs decisions. Ce cercle inclut notamment les investisseurs et les creanciers, qui utilisent les renseignements comptables pour evaluer le risque encouru par leurs operations et les perspectives de gain.

L'auditeur, parfois organise sous la forme d'une grande societe multinationale, toujours detenteur d'une police d'assurance professionnelle, apparait alors comme le plus a risque de repondre d'une action en responsa bilite et a assumer les eventuels dommages-interets qui pourraient en resulter.

Au cours de la decennie ecoulee et a la suite notamment des scandales financiers d'Enron et de WorldCom, les normes comptables4 ont acquis une importance preponderante dans la reglementation et la surveillance des activites de gestion. On assiste desormais a un renforcement des mecanismes de verification, soit typiquement l'audit des comptes par des comptables-verificateurs independants (5), de meme qu'a un gain en importance des pratiques comptables formalisees (6). C'est sur la portee de ce dernier point que focalisera notre analyse.

Cette recherche interroge la place qu'occupent aujourd'hui les normes comptables dans l'espace juridique canadien, et ce, dans le contexte bien particulier du droit de la responsabilite civile. En effet, la responsabilite civile souleve la question fondamentale de la norme de comportement a laquelle les acteurs juridiques sont tenus. Le recours a un standard etant necessaire, les normes comptables apparaissent comme le candidat ideal pour cette fonction. Les normes comptables constituent un corpus de regles prescriptif, exhaustif, detaille, et tres largement codifie, auquel les instruments legislatifs et reglementaires se referent expressement.

Que ce soit en common law ou en droit civil, la responsabilite civile peut etre schematiquement resumee en trois conditions classiques que sont la violation fautive d'un devoir, l'existence d'un dommage, et un lien de causalite les unissant. Notre sujet de recherche nous conduit a nous interesser a la premiere condition, la faute ou negligence, car c'est a ce stade que les normes comptables sont susceptibles d'etre utilisees afin de mesurer la conformite du comportement de l'auditeur au standard attendu. A cette etape, les methodes de la common law et du droit civil different certes, mais necessitent toutes deux le recours a un standard de mesure objectif.

Notre hypothese est que, compte tenu de leur precision, de la reconnaissance dont elles beneficient et de l'adhesion qu'elles suscitent, les normes comptables se reveleront un outil central dans la determination de la faute d'un auditeur. Une telle affirmation ne va pourtant pas de soi. En effet, la common law canadienne et le droit civil quebecois consacrent tous deux un principe d'independance entre la faute civile, source de responsabilite en droit, et la contravention a une norme externe (7), telles la reglementation technique ou la pratique professionnelle.

Differentes affaires canadiennes traitant de la responsabilite civile d'auditeurs relativement a une mauvaise verification des etats financiers d'une societe (8) permettent de tester cette hypothese. Notre reflexion s'articulera autour de deux points particuliers : le niveau d'attention que les juges accordent aux normes comptables, premierement, et la correlation entre l'existence (ou l'absence) d'une faute professionnelle et d'une faute civile, secondement. Notre recherche adopte le cadre d'analyse de l'internormativite, afin de mettre en lumiere l'integration des normes comptables dans le droit de la responsabilite civile (9).

Notre propos est organise en deux parties. Nous rappelons d'abord le cadre juridique dans lequel les auditeurs agissent et sont susceptibles de voir leur responsabilite civile engagee (partie I). Nous confrontons ensuite ces principes theoriques a nos observations sur l'utilisation des normes comptables dans la jurisprudence en matiere de responsabilite civile des auditeurs (partie II).

1. Contexte juridique de la responsabilite des auditeurs

   Afin de permettre une etude eclairee de notre sujet, il semble important de definir les elements essentiels permettant de saisir la nature et l'etendue des normes comptables (partie I-A), de poser les principes juridiques regissant une action en responsabilite des auditeurs (partie I-B) et d'etudier le role joue par les normes juridiques et parajuridiques dans la determination du standard de comportement attendu (partie I-C).

   1. Cadre juridique applicable aux nonnes comptables

1. Notion de normes comptables

   L'appellation > englobe plusieurs corpus de regles distincts qui s'appliquent a l'activite comptable. Deux types de normes sont particulierement importants : il s'agit des normes d'etablissement des comptes (ou >) et des normes d'audit.

   Les normes comptables, au sens strict, designent l'ensemble des regles s'appliquant a l'enregistrement des operations financieres et aux modalites d'etablissement des etats financiers (10). L'appellation tend a etre confondue avec l'expression Principes comptables generalement reconnus (PCGR, ou GAAP pour Generally Accepted Accounting Priciples) (11). Selon la...